Экзамен Дипифр декабрь 2017 года — теория

Про декабрьский экзамен Дипифр 2017 года — можно сказать только то, что тем, кто его сдавал, очень повезло. Экзамен действительно был простой, и те, кто учился на курсах и выучили новый стандарт по аренде, должны сдать этот экзамен, получив приятное для себя количество баллов. Консолидация была удивительно простой, а решить задачу по аренде для тех, кто решал гораздо более сложные на курсах, не составило большого труда.

Несмотря на то, что сейчас разрешили сразу начинать решение задач, я бы рекомендовала потратить несколько минут для чтения и планирования. Во-первых, нужно составить план по решению консолидации. Во-вторых, выбрать для себя в каком порядке лучше решать теоретические вопросы.

Теоретические вопросы и задачи Дипифр декабрь 2017

Из всех теоретических задач в первую очередь нужно решать те, где больше всего вычислений. Во-первых, потому что вычисления делаются по определенному алгоритму, который можно выучить. Во-вторых, потому что в тех вопросах, где много рассуждений, не всегда можно угадать, что ожидает услышать экзаменатор. В этом случае тратится много времени на написание ответа, который в результате оказывается не по теме. И результат экзамена в баллах вызывает удивление, потому что написано было много. Знакомая ситуация?

Из практики проверки тренировочных экзаменов можно сказать, что хорошо подготовленные студенты всегда правильно определяют, о чем спросил экзаменатор. Скажем, любой преподаватель решит любой экзамен, особо не сомневаясь в том, что конкретно нужно отвечать на тот или иной вопрос.

Что протестировал Пол Робинс в декабре 2017 года?

  • 2а — пенсионные планы с установленными выплатами, 11 баллов
  • 2б — ОС и оценочное обязательство по восстановлению земельного участка, 9 баллов
  • 3б — аренда со стороны арендатора в соответствии с новым стандартом IFRS 16, 8 баллов

Как видно из списка, в декабрьском экзамене было всего три расчетных задачи, и все многобалльные. С одной стороны, это хорошо. Для того, чтобы набрать 28 баллов, требовалось знать всего лишь 3 стандарта. А ведь есть шанс заработать баллы и в остальных задачах, где нет цифр, но какие-то слова написать всегда можно. Вкупе с простой консолидацией такой подбор задач для подготовленного кандидата служил гарантией сдачи экзамена.

Разберем эти задачи подробнее. Для начала нужно определиться с порядком решения. Я бы начала с задачи 2б, потом взялась бы за 3б вопрос (можно сразу с теоретическими вопросами 3а)  и только потом перешла бы к вопросу 2а.

Как показывает практика по какой-то причине вопрос 2а всегда оказывается самым сложным. Можете проверить это утверждение, посмотрев прошлые экзамены. Так получилось и на этот раз. МСФО 19 считается редким стандартом, он тестировался до этого экзамена раз в несколько лет, и вряд ли пенсионные планы для кого-то были желанной задачей. Поэтому 2а я бы оставила напоследок.

Вопрос 2б — оценочное обязательство на восстановление, 9 баллов

Это был самый легкий вопрос экзамена. МСФО 16 и МСФО 37, если уж не знать эти стандарты, то надеяться на сдачу экзамена не стоит. Начинать чтение любой задачи нужно с задания:

Объясните и покажите, каким образом данные два события будут отражаться в финансовой отчетности компании “Дельта” за год, закончившийся 30 сентября 2017 года.

Обычное задание для экзаменов Дипифр. Нужно представить себя на месте бухгалтера Дельты, а именно рассчитать цифры и сделать выписку из отчетности на 30.09.17.

«1 апреля 2017 года “Дельта” завершила строительство энергогенерирующей установки. Расходы по строительству в сумме составили 20 миллионов долларов. Установка была готова к использованию, начиная с 1 апреля 2017 года, но “Дельта” не ввела ее в действие до 1 июля 2017 года. Предполагаемый срок полезной службы установки на 1 апреля 2017 года составлял 40 лет.»

Из этого кусочка задания можно сделать такие выводы:

1) Действие задачи начинается за полгода до отчетной даты 30 сентября 2017 года, значит, все расчеты должны умножаться на 6/12.

2) Три месяца прошло между готовностью к использованию и датой ввода в действие — это явный намек на то, что экзаменатор пытается спровоцировать кого-то на ошибку в расчете амортизации. Начинать амортизацию надо с 1 апреля, с даты готовности.

В соответствии с законодательством той юрисдикции, в которой действует “Дельта”, не существует требований по восстановлению участка земли, на котором располагаются энергогенерирующие мощности, до его первоначального состояния по окончании срока полезной службы соответствующей установки. Однако “Дельта” имеет репутацию компании, ведущей бизнес дружественным по отношению к окружающей среде способом, и ранее предпочитала восстанавливать подобные участки земли даже в отсутствие законодательных требований. По оценкам руководства “Дельты”, расходы по восстановлению участка земли через 40 лет (основываясь на ценах, превалирующих в то время) составили бы в сумме 10 миллионов долларов. Соответствующая годовая ставка дисконтирования для использования в расчетах приведенной стоимости составляет 5%. По годовой ставке дисконтирования 5% приведенная стоимость 1 доллара к получению через 40 лет составляет, приблизительно, 14.2 цента.

Понятно, что раз дана ставка, коэффициент дисконтирования и сумма расходов на восстановление, надо рассчитать оценочное обязательство (резерв).  При этом пояснить, почему нужно создавать этот резерв, несмотря на отсутствие законодательных требований.

В МСФО 37 написано, что резерв должен признаваться в случаях, когда:
(a) у предприятия есть существующее обязательство (юридическое или конклюдентное), возникшее в результате какого-либо прошлого события;
(b) представляется вероятным, что для урегулирования обязательства потребуется выбытие ресурсов, содержащих экономические выгоды; и
(c) возможно привести надежную расчетную оценку величины обязательства.

Экзаменатор в условии задачи четко обозначил, что у Дельты нет юридического обязательства провести работы по восстановлению земельного участка. Но кроме юридического может существовать и так называемое конклюдентное (или фактическое) обязательство, когда:

(a) посредством сложившейся практики, опубликованной политики или достаточно конкретного текущего заявления предприятие продемонстрировало другим сторонам, что оно примет на себя определенные обязанности; и
(b) в результате предприятие создало у других сторон обоснованные ожидания, что оно исполнит принятые на себя обязанности.

Таким образом, резерв должен быть создан на основании наличия конклюдентного обязательства и критериев признания.

Расчеты здесь простые:

Сумму 10,000 х $0,142 = 1,420 нужно отразить проводкой Дт Основное средство Кт Оценочное обязательство. Ведь согласно МСФО 16, п.16 Себестоимость объекта основных средств включает

«предварительную оценку затрат на демонтаж и удаление объекта основных средств и восстановление природных ресурсов на занимаемом им участке, в отношении которых предприятие принимает на себя обязательство либо при приобретении этого объекта, либо вследствие его использования на протяжении определенного периода в целях, не связанных с созданием запасов в течение этого периода».

Расчеты:

20,000 + 1,420 = 21,420 — первоначальная стоимость ОС на 1 апреля 2017
21,420/40 лет х 6/12 = 267,75 — начисление амортизации за 6 месяцев с 1 апреля до 30 сентября

1,420 х 5% х 6/12 = 35,5 — начисление процентов по обязательству («разворачивание» дисконта)

ОФП на 30.09.17

  • Внеоборотные активы: Основное средство — 21,420 — 267,75 = 21,152
  • Долгосрочные обязательства: 1,420 + 35,5 = 1,455,5

Отчет о прибылях и убытках за год

  • Амортизация ОС — (267,75)
  • Финансовый расход — (35,5)

Задача 3б — аренда по новому стандарту IFRS 16, 8 баллов

Задача выглядит простой, хотя бы потому, что два предыдущих экзамена Робинс тестировал финансовую аренду, а расчеты и там, и тут очень похожи.

Покажите и объясните, каким образом вышеуказанные операции будут отражены в финансовой отчетности компании “Каппа” за год, заканчивающийся 30 сентября 2017 года, в соответствии с требованиями МСФО (IFRS) 16 – Аренда.

Компания “Каппа” ежегодно составляет финансовую отчетность по состоянию на 30 сентября. 1 октября 2016 года “Каппа” начала арендовать недвижимость на условиях 10-ти летней аренды. Ежегодные арендные платежи составляли 500 тысяч долларов, уплачиваемых в конце года, – первый платеж приходился на 30 сентября 2017 года. “Каппа” понесла первоначальные прямые расходы в сумме 60 тысяч долларов на организацию аренды. Годовая процентная ставка, подразумеваемая в договоре аренды, равна 10%. Если годовая ставка дисконтирования равна 10%, приведенная
стоимость 1 доллара к уплате в конце каждого года в течение периода с 1-го по 10-й годы составляет 6.145 доллара.

Каппа арендовала недвижимость 1 октября 2016 года, т.е. за год до отчетной даты. Соответственно, нужно делать расчеты, исходя из этого. Каппа арендатор, по новому стандарту это означает, что в отчетности признаются актив в форме права пользования и обязательство по аренде в сумме дисконтированных арендных платежей:

500 х $6.145 = 3,072.5 в тысячах долларов Дт Актив Кт Обязательство

Первоначальная оценка актива включает прямые расходы на организацию аренды. В данном случае такие расходы составили 60 тысяч долларов, поэтому актив признается в сумме:

Актив право пользования — 3,072.5 + 60 = 3,132.5    Дт Актив Кт Задолженность или Ден средства

Дальше по активу начисляется амортизация, берем для этого 10 лет (срок аренды). Другого выбора здесь нет, только эта цифра.

Амортизация 3,132.5/10 лет = 313,25

Последующая оценка обязательства по аренде осуществляется по амортизированной стоимости. Платеж в конце года, поэтому расчетная таблица простая:

Начальное сальдо Проценты по ставке Платеж Конечное сальдо
(а) (б)=(а)*10% (в) (г)=(а)+(б)-(в)
3,072.5 307,25 (500) 2,879.75
2,879.75 288 (500) 2,667

После этого осталось только сделать выписку из отчетности, которая будет чем-то похожа на выписку в 2б — актив, обязательство, амортизация и финансовый расход

ОФП на 30.09.17

  • Внеоборотный актив право пользования 3,132 — 313 = 2,819
  • Долгосрочное обязательство по аренде — 2,879, которое надо разделить на
  • —долгосрочное — 2,667
  • —краткосрочное — 213 (2,880 — 2,667)

Отчет о прибылях и убытках за год

  • Амортизация права пользования — (313)
  • Финансовый расход — (307)

Задача 2а — пенсионные планы с установленными выплатами

Объясните и покажите, каким образом данные два события будут отражаться в финансовой отчетности компании “Дельта” за год, закончившийся 30 сентября 2017 года. При рассмотрении представления данных событий в отчете о совокупном доходе, вам следует там, где это относится к делу, показать различия между событиями, отражаемыми в составе прибыли или убытка, и событиями, отражаемыми в составе прочего совокупного дохода.

Честно говоря, это та задача, которую меньше всего хочется решать. Но 11 баллов не оставляют выбора. Нужно было обязательно попробовать составить таблицу и выписку из отчетности. Причем в задании сказано, что нужно указать, какие суммы пойдут в ОПУ, а какие в ПСД. В условии очень много слов, и справиться с задачей можно только, разбирая ей по кускам. Собственно говоря, выписку из отчетности можно было составить сходу без какого-либо расчета.

30 сентября 2017 года, по оценке актуариев, приведенная стоимость обязательства по установленным выплатам равнялась 68 миллионам долларов. На ту же дату  справедливая стоимость активов плана с установленными выплатами равнялась 56 миллионам долларов.

Из этого абзаца можно рассчитать чистое обязательство плана на отчетную дату: 68,000 — 56,000 = 12,000. Эта цифра пойдет в ОФП. Туда же в раздел капитала пойдет актуарная разница. В ОПУ будет стоимость текущих услуг как расходы на персонал, чистый финансовый расход (не доход, а расход, потому что чистое обязательство плана на начало года) и результат от реструктуризации плана.

1 октября 2016 года, по оценке актуариев, приведенная стоимость обязательств плана с установленными выплатами равнялась 60 миллионам долларов. На ту же дату справедливая стоимость активов плана с установленными выплатами составила 52 миллиона долларов.

На 1 октября 2016 года годовая рыночная доходность по высокорейтинговым корпоративным облигациям составляла 5%.

Значит, чистый финансовый расход составил (60,000 — 52,000) х 8% = 400

По оценке актуариев, cтоимость текущих услуг работников за год, заканчивающийся 30 сентября 2017 года составила 6 миллионов 200 тысяч долларов. 31 августа 2017 года правила плана были изменены, и изменения оказывали ретроспективное действие. Суть изменений означала, что приведенная стоимость обязательств по пенсионному плану с установленными выплатами была увеличена на 1 миллион 500 тысяч долларов, начиная с этой даты.

6,200 и 1,500 пойдут в ОПУ в расходы на персонал. Это самый простой выход из ситуации — не обратить внимание ни на дату 31 августа, ни на слова «ретроспективное действие». На самом деле всё немного сложнее. Но, в конце концов, нужно набрать половину баллов в задаче, необязательно делать всё идеально.

В течение года, заканчивающегося 30 сентября 2017 года, “Дельта” сделала взносы в размере 7 миллионов долларов в этот план, а план произвел выплаты вознаграждения в сумме 4 миллиона 200 тысяч долларов участникам, вышедшим на пенсию. Вы можете сделать допущение, что оба этих платежа были произведены 30 сентября 2017 года.

Эти суммы 4,200 и 7,000 нужны для расчета актуарной разницы, в выписке они не участвуют.

В течение года, заканчивающегося 30 сентября 2017 года, “Дельта” вела переговоры с представителями сотрудников относительно планируемых сокращений. Переговоры были завершены незадолго до конца года и были согласованы компенсационные пакеты при сокращении. Данные сокращения должны были повлиять в сторону уменьшения приведенной стоимости обязательств по пенсионному плану с установленными выплатами на 8 миллионов долларов. До 30 сентября 2017 года “Дельта” произвела выплаты в размере 7 миллионов 500 тысяч долларов в пользу сотрудников, кого затронуло сокращение, в виде компенсации за секвестр их вознаграждений. Данные выплаты были сделаны из активов пенсионного плана с установленными выплатами.

Это самый пугающий кусок задачи. Его можно было и проигнорировать как в расчете, так и в выписке. Но в принципе нет ничего сложного.  Часть сотрудников решили сократить, соответственно, сократятся будущие обязательства фонда. Если взять их приведенную стоимость, то эти будущие обязательства равны сегодня 8,000. Взамен придется выплатить сейчас 7,500, эти средства еще нужно найти, но зато в целом у плана получится прибыль, так как активы уменьшатся только на 7,500, а обязательства на 8,000.

ОФП на 30.09.17

  • Долгосрочное обязательство плана 12,000 (68,000 — 56,000)

Отчет о прибылях и убытках за год

  • Управленческие расходы (стоимость текущих услуг)  (6,200)
  • Управленческие расходы (стоимость прошлых услуг)  (1,500)
  • Финансовые расходы (400) = (60,000 — 52,000) х 5%
  • Доход от сокращения персонала — 500 (8,000 — 7,500)

Отчет о прочем совокупном доходе за год

  • Актуарная разница — ?

Для того, чтобы рассчитать эту цифру, понадобится сделать табличку. На курсах могут по-разному учить делать такой расчет. Например, в учебном пособии PWC используются Т-образные формы счетов активов и обязательств, где слева записываются цифры по дебету, а справа по кредиту. Мне больше нравится табличная форма представления.

Актив Обязательство Итого
52,000 (60,000) (8,000)
Прошлые услуги (1,500) (1,500)
Текущие услуги (6,200) (6,200)
Проценты 2,600 (3,000) (400)
Взносы в план 7,000 7,000
Выплаты (4,200) 4,200 0
Сокращения (7,500) 8,000 500
Подитог 49,900 (58,500) (8,600)
Факт 56,000 (68,000) (12,000)
Разница 6,100 9,500 3,400

В этой таблице нам нужен правый столбец и две главные цифры 12,000 и 3,400.

12,000 мы уже отразили в таблице как чистое пенсионное обязательство, а 3,400 это актуарная разница. Понять, прибыль это или убыток довольно просто. Расчетное обязательство 8,600, реальное обязательство по данным актуариев 12,000. Значит, надо прокредитовать обязательство на сумму 3,400, чтобы оно возросло с 8,600 до 12,000.

Дт ПСД Кт Обязательство — 3,400, таким образом можно закончить выписку из отчетности:

Отчет о прочем совокупном доходе за год

  • Актуарный убыток — (3,400)

Вопрос 4 про отложенные налоги

Кроме этих трех задач, к расчетным можно с натяжкой отнести второй подвопрос вопроса 4.

Я обратил внимание на то, что ПСД включает прибыль в сумме 64 миллиона долларов, относящуюся к переоценке нашего портфеля недвижимости. Я заглянул в примечания, чтобы удостовериться, что соответствующая сумма в 64 миллиона долларов добавлена к основным средствам. Однако примечание, поясняющее изменения в составе основных средств, отражает прирост стоимости от переоценки в размере 80 миллионов долларов. В одном из примечаний, которые я просматривал, присутствовала ссылка на налог, но я не вижу здесь никакой связи. Я знаю, что наша ставка налога равна 20%, и это могло бы объяснить разницу, но мы не будем платить никаких налогов по этой  прибыли до тех пор, пока не продадим недвижимость. У нас нет намерения продавать какую-либо из них в обозримом будущем, поэтому какое отношение к этому имеет налог? Пожалуйста, поясните разницу между суммой прибыли 64 миллиона долларов, показанной в ПСД, и суммой прибыли в 80 миллионов долларов, добавленной к основным средствам.

Как правило, у экзаменатора управляющий директор выступает в виде малознающего МСФО менеджера. Поэтому, если написано «ссылка на налог» и «я не вижу здесь никакой связи», значит, именно здесь собака и порылась. Речь в данном вопросе идет о двух проводках:

  • Дт ОС Кт ПСД — 80,000 — переоценка основного средства
  • Дт ПСД Кт Отложенное налоговое обязательство — 16,000

Именно, поэтому в ПСД не 80,000, а 64,000.

Здесь, наверное, нужно было писать о том, что отложенные налоги считаются балансовым методом, что в результате переоценки налоговая база не меняется, потому что переоценка не принимается для целей налогообложения. Таким образом, в результате переоценки основного средства возникает налогооблагаемая временная разница, которая и приводит к отложенному налоговому обязательству.  И написать это надо было так подробно, как только можно, чтобы заработать целых 6 баллов. Ну или хотя бы 3-4.

 

Комментарии (1)

  • Полиграф:

    Те кто не сдадут за декабрь, в июне точно попадут на сложный экзамен. Мне кажется, экзаменатор упростил и свел к 3 задачам, так как все готовили выручку, фин. Инструменты, консолидацию. Точно не ожидали аренду простую и пенс. планы.

    [Ответить]

Комментировать


* Нажимая на кнопку "Отправить комментарий" я соглашаюсь с политикой конфиденциальности

Поиск по сайту с помощью Яндекса
Подписка на новые статьи
«align=»absmiddle